Облік грантів для аграріїв: на яку дату визнавати дохід від цільового фінансування

Агросектор активно залучає гранти у вигляді коштів держпідтримки та міжнародних організацій. Одна з основних проблем для бухгалтера — точно визначити дату визнання доходу від використаних грантів. Зокрема, в частині ПДВ, що потрапив до податкового кредиту. Як розв’язати проблему, розповість експерт

Олена Озерова , керівник експертної групи Експертус Головбух

СТАТТЯ ДО ТЕМИ

Якими грантами можуть скористатися аграрії у 2024 році

Найбільша кількість грантів, які пропонує держава та міжнародні організації, спрямована на агросектор, який постраждав з початку повномасштабного вторгнення рф. Грантові програми спрямовані на закупівлю матеріалів або фінансування капітальних вкладень.

Одна з ключових проблем для бухгалтера — як визначити дату збільшення доходів від використання коштів гранта. Питання актуальне як для аграріїв — платників податку на прибуток, яким важливо правильно визначити фінрезультат до оподаткування, так і для платників єдиного податку четвертої групи. Адже період визнання доходів у бухобліку впливає на розрахунок частки сільськогосподарського товаровиробництва. Далі про все докладніше.

Це — навігатор статтею

Оберіть розділ, що цікавить

	Як облікувати
	Коли визнавати дохід
	Що з ПДВ • Одночасно з визнанням податкового кредиту • Одночасно з витратами, що пов’язані з виконанням умов гранта
	Таблиця. Коли визнавати дохід від цільового фінансування
	Приклад. Облік гранта на придбання основних засобів

Як облікувати

Для бухоблікових потреб грант є цільовим фінансуванням, адже грантові угоди завжди містять цілі/умови використання фінансування. Цікаво, що нацстандарти не містять поняття «цільове фінансування». Але для обліку Інструкція № 291 відводить рахунок 48 «Цільове фінансування і цільові надходження».

За кредитом рахунку 48 показуйте кошти цільового призначення для фінансування певних заходів, за дебетом — використані суми за певними напрямами для визнання їх доходом, а також повернення невикористаних сум.

Зауважте, що цільове фінансування може надаватися не тільки грошима, а й іншими активами — запасами, послугами, роботами або необоротними активами. Тож цільове фінансування, яке отримуєте у будь-якій формі, покажіть на рахунку 48. Аналітичний облік сум цільового фінансування та їх витрачання ведіть за їх призначенням і джерелами надходжень. Щоб дотримати законодавчих вимог, робочим планом рахунків передбачте окремі рахунки для обліку грантів.

Для обліку грантів передбачте додаткові рахунки до рахунку 48 у робочому плані рахунків або відкрийте аналітичні рахунки.

Дохід від цільового фінансування облікуйте на рахунках:

69 «Доходи майбутніх періодів» — щоб показати отримані у звітному періоді доходи, що підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах, зокрема, у разі отримання капітальних трансфертів;
718 «Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів» — щоб показати інформацію про доходи від цільового фінансування, що пов’язане з операційною діяльністю аграрія;
745 «Дохід від безоплатно одержаних активів» — щоб показати інформацію про доходи від цільового фінансування капінвестицій у сумі, що пропорційна нарахованій амортизації необоротних активів, водночас із її нарахуванням щомісяця.

До навігатора

Коли визнавати дохід

Умови обліку доходів від цільових коштів визначає НП(С)БО 15 «Дохід». Головна з них — цільове фінансування не визнавайте доходом доти, поки не матимете підтвердження того, що його отримаєте, й поки підприємство не виконає умови такого фінансування (п. 16 НП(С)БО 15).

Дата, коли потрібно визнати дохід, залежатиме від цілі фінансування (табл.).

Коли визнавати дохід від цільового фінансування

Мета	Дата визнання доходу	Бухгалтерський облік
Поточні витрати/поточні витрати, що будуть у майбутньому	Протягом тих періодів, у яких зазнали витрат, що пов’язані з виконанням умов цільового фінансування (п. 17 НП(С)БО 15)	Визнане цільове фінансування: Д-т 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» — К‑т 48. Отримане фінансування: Д-т 311 «Поточні рахунки у національній валюті», запаси — К-т 377*. Дохід збільште, коли понесете витрати, пов’язані з таким цільовим фінансуванням. Тобто одночасно, коли у бухобліку нарахуєте витрати за дебетом рахунку 23 «Виробництво» та класом 9 «Витрати діяльності», які прямо пов’язані з умовами цього фінансування, зробіть запис: Д-т 48 — К-т 718
Відшкодування витрат, які вже понесли	Визнавайте дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу (п. 19 НП(С)БО 15)	На момент визнання цільового фінансування як дебіторської заборгованості одночасно фіксуйте дохід: Д-т 377 — К-т 48 і одразу: Д-т 48 — К-т 718. Отримане фінансування: Д-т 311, запаси — К-т 377. Альтернативний підхід — визнавати дохід за фактом отримання цільового фінансування**: Д-т 311 — К-т 48 і одразу: Д-т 48 — К-т 718
Капітальні інвестиції	Протягом періоду корисного використання об’єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об’єктів (п. 18 НП(С)БО 15)	Визнане цільове фінансування: Д-т 377 — К-т 48. Отримане фінансування: Д-т 311 — К-т 377. Під час використання нарахуйте дохід майбутніх періодів: Д-т 48 — К-т 69 і визнавайте доходи протягом строку корисного використання основних засобів, нематеріальних активів тощо пропорційно до нарахованої на них амортизації: Д-т 69 — К-т 745
Примітки * Пряме проведення: Д-т 311 — К-т 48 можна виконувати, коли надавач цільових коштів не ідентифікований. ** Мінфін у листі від 24.09.2015 № 31-11410-08-10/29963 щодо отримання компенсації середньої зарплати мобілізованих за заявкою від держави відзначив, що доходи від цільового фінансування на покриття збитків (минулих витрат) слід визнавати за фактом отримання фінансування — коштів на покриття витрат. Оскільки саме за фактом отримання коштів існує впевненість в економічних вигодах, вважаємо, що це роз’яснення досі актуальне.

Що з ПДВ

Коли кошти гранта отримали та використали, щоб придбати запаси, послуги, основні засоби, у грантоотримувача — платника ПДВ суми ПДВ у вартості придбань потрапляють до податкового кредиту. Умова — наявність зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної.

Коли та в якій сумі — з ПДВ або без ПДВ — визнавати у бухобліку дохід від цільового фінансування? Відзначимо, що думки розділилися. Є два облікових підходи. Тож доведеться обирати.

До навігатора

Одночасно з визнанням податкового кредиту

За такого варіанта на дату, коли визнаєте податковий кредит із ПДВ за придбанням за рахунок цільових коштів, показуйте дохід від цільового фінансування у цій сумі ПДВ. Адже згідно з пунктом 17 НП(С)БО 15 умови цільового фінансування виконані. Ефект від кредиту з ПДВ є аналогічним до ефекту витрат. Тому одночасно з такими витратами визнайте дохід від цільового фінансування.

Отже, нарахування кредиту з ПДВ покажіть записом: Д-т 641 «Розрахунки за податками»/ПДВ — К-т 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». Одночасно визнайте дохід у сумі податкового кредиту: Д-т 48 — К-т 718 або 745 — залежно від мети цільового фінансування.

Якщо придбані за цільові кошти товари/послуги, необоротні активи використовуватимете у неоподатковуваних, пільгових операціях або не в господарській діяльності й за ними визнали кредит з ПДВ, нарахуйте компенсувальні ПДВ-зобов’язання.

Компенсувальні ПДВ-зобов’язання облікуйте за одним із підходів, який закріпіть у наказі про облікову політику. А саме включайте до:

первісної вартості придбаних активів. ПДВ-зобов’язання до витрат потраплять пізніше. Разом із витратами зросте й дохід від цільового фінансування;
інших витрат — Д-т 949 «Інші витрати операційної діяльності» або 977 «Інші витрати діяльності» — К-т 641 та одночасно збільшуйте дохід від цільового фінансування у сумі таких витрат. На практиці воліють застосовувати записи, що передбачав пункт 9 скасованої Інструкції № 141*. Мінфін у цій Інструкції рекомендував компенсувальні ПДВ-зобов’язання проводити повз рахунки обліку доходів і витрат й показувати нарахування записом: Д-т 48 — К-т 641.

* Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затверджена наказом Мінфіну від 01.07.1997 № 141 (втратила чинність на підставі наказу Мінфіну від 18.06.2019 № 247).

Рекомендуємо прописати правила обліку ПДВ під час операцій із цільовими коштами в наказі про облікову політику.

Одночасно з витратами, що пов’язані з виконанням умов гранта

Якщо обираєте цей варіант, одночасно з витратами в бухобліку придбаних товарів, послуг, основних засобів у сумі, що пропорційна до нарахованої амортизації, включіть ПДВ до доходів від цільового фінансування. Цей варіант більш трудомісткий, аніж перший. Адже бухгалтеру доведеться визнавати витрати в одній сумі, а дохід від цільового фінансування — в іншій, бо цільові кошти покривали додатково суму ПДВ.

Розглянемо Приклад.

Облік гранта на придбання основних засобів

Агропідприємство — платник податку на прибуток і ПДВ отримало грант на теплицю — 500 000 грн. За рахунок гранта придбали обладнання — 360 000 грн, у т. ч. ПДВ (20%) — 60 000 грн, і ввели його в експлуатацію. Строк корисного використання — сім років, ліквідаційна вартість — 10 000 грн, метод амортизації — прямолінійний.

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн
№ з/п	Зміст господарської операції	Д-т	К-т	Сума, грн
1	Нарахували заборгованість за грантом	377	482	500 000
2	Отримали грантові кошти на рахунок у банку	311	377	500 000
3	Отримали обладнання для теплиці від постачальника	152	631	300 000
4	Нарахували податковий кредит з ПДВ	641/ПДВ	631	60 000
5	Оплатили постачальнику	631	311	360 000
6	Визнали доходи майбутніх періодів у сумі вартості обладнання для теплиці, що придбали за цільові кошти	482	69	360 000*
7	Ввели обладнання для теплиці в експлуатацію	104	152	300 000
8	Нарахували амортизацію обладнання для теплиці: ((300 000 грн – 10 000 грн) ÷ 7 років ÷ 12 місяців)	23	131	3452,38
9	Одночасно визнали дохід від використання цільових коштів у сумі, що пропорційна до нарахованої амортизації: (360 000 грн ÷ 7 років ÷ 12 місяців)	69	745	4285,71*
Примітка * Кредит з ПДВ проплатили за рахунок коштів гранта, адже на придбання обладнання використали 360 000 грн, у т. ч. ПДВ — 60 000 грн. Оскільки цільове фінансування пов’язане з придбанням обладнання, тобто капінвестиціями, спрацьовують вимоги п. 18 НП(С)БО 15. Суму цільового фінансування (360 000 грн) насамперед покажіть як дохід майбутніх періодів — за кредитом рахунку 69 і під час амортизації пропорційно до неї — у доходах поточного періоду: Д-т 69 — К-т 745. Альтернативний підхід: фіксувати дохід майбутніх періодів без урахування ПДВ, що потрапив до кредиту з ПДВ. Суму податкового кредиту одразу включити до доходів від цільового фінансування, як частину гранта, який освоїли. У цьому разі одночасно з визнанням податкового кредиту в сумі 60 000 грн проведенням № 3 покажіть запис: Д-т 482 — К-т 745. Під час нарахування амортизації розподіляйте решту цільового фінансування (300 000 грн) протягом строку корисного використання обладнання.

Сподіваємося, що поради від експертів журналу «Головбух Агро» допоможуть вам без проблем показувати в обліку грантові надходження та їх використання. Ще більше облікових ситуацій на вас чекає на вебінарі «Гранти для аграріїв: як облікувати та оподаткувати».